Os avanços na direção da equidade de gênero que vêm ocorrendo nos últimos anos trazem modificações tanto nas escolhas que são realizadas pela mulher nas questões relacionadas à ascensão a cargos cada vez mais elevados dentro de grandes empresas, quanto na própria escolha em relação ao momento para constituição de família.
Pesquisas publicadas[1] recentemente apontam que as mulheres vêm exercendo a maternidade de forma mais tardia, entre 30 a 39 anos, focando os seus interesses não só na solidificação de suas carreiras, como também no próprio amadurecimento pessoal.
Por essa razão, para que essa decisão seja assegurada às mulheres, considerando os próprios aspectos biológicos inerentes, tem ganhado cada vez mais relevância a opção pelo congelamento de óvulos. É importante que se diga que essa escolha não só ocorre pelo fato de as mulheres optarem por focar em suas carreiras, tendo filhos mais tardiamente, mas também por questões de saúde que demandem urgência e a necessidade de realizar esse procedimento em razão de recomendação médica, como por exemplo, questões de infertilidade ou que envolvam um tratamento médico que pode afetar a fertilidade.
A retirada e o congelamento de óvulos é um procedimento que está inserido no processo de fertilização "in vitro" (FIV), sendo uma etapa necessária para que ele ocorra. Para tanto, é necessário que a mulher se submeta à medicação para a indução e estímulo dos seus ovários, bem como, a procedimentos médicos, que são realizados em clínicas ou hospitais especializados.
Com isso, considerando a relevância dessa discussão e tendo em vista a própria mudança comportamental que vem sendo percebida no mundo feminino, muitas empresas já vêm se sensibilizando com o tema e se valendo da implementação de programas que envolvam não só o apoio às mulheres que decidem, por escolha ou por recomendação médica, se submeter a esse procedimento, como a própria concessão de benefício, com o objetivo de custear as elevadas despesas médicas incorridas nesse processo, as quais envolvem desde a medicação necessária, os custos com a clínica ou o hospital para a retirada de óvulos, como o próprio processo de fertilização em si.
Além da relevância dessa implementação no aspecto social, ela também traz reflexos na forma que o tema é tratado pelo direito. Por seu aspecto social, o direito deveria evoluir junto com a sociedade, se amoldando às novas realidades que vêm surgindo. Sob esse prisma, o tema também ganha relevância sob o aspecto tributário, tema desse artigo, mais especificamente, a forma que essas despesas devem ser tratadas tanto pelas mulheres quanto pelas empresas.
A Receita Federal do Brasil, que já se deparou com esse tema em um passado recente, editou a Solução de Consulta Cosit nº 140/2015, para esclarecer que todas as despesas médicas que estiverem inseridas no procedimento de reprodução assistida por FIV serão dedutíveis da Declaração de Ajuste Anual do IRPF da mulher, que é a paciente sujeita ao referido procedimento médico.
Tal Solução de Consulta elenca, de forma exemplificativa, as despesas que poderão ser deduzidas da Declaração de Ajuste Anual do IRPF das pacientes, quais sejam, as incorridas com (i) "fertilização in vitro propriamente dita", (ii) "análise genética dos embriões (blastocistos), (iii) "Medicações necessárias ao procedimento de fertilização (para amadurecimento dos óvulos, etc), (iv) "Congelamento de Embriões (caso necessário/possível)", (v) "Manutenção de embriões congelados (caso necessário/possível), (vi) "Descongelamento de embriões (caso necessário/possível)" e (vii) "Demais despesas eventuais".
De acordo com a Receita Federal, a amplitude e diversidade em relação às despesas que são consideradas como passíveis de dedução do IRPF, incorridas no âmbito do processo de fertilização, estão fundamentadas na própria legislação tributária, em específico, nos artigos 8, inciso II, alínea "a" da Lei 9.250/95, 80 do RIR/99, 43, da Instrução Normativa SRFB nº 15/2001 e 94, da Instrução Normativa SRFB nº 1500/2014 (todos vigentes à época da publicação da Solução de Consulta), que "não fazem qualquer restrição de especialidade ou tratamento médico" quando se referem às despesas médicas e hospitalares que poderão ser objeto de dedução do IRPF. Ressaltou, ainda, que essa mesma orientação também constava do item 349 da publicação "Imposto de Renda da Pessoa Física - Perguntas e Respostas - 2015".
Assim, considerando que o procedimento de fertilização "in vitro" é considerado como uma técnica médica (nos termos da atual Resolução nº 2294/2021, do Conselho Federal de Medicina), a conclusão da Receita Federal é no sentido de que é suficiente a comprovação documental de que a despesa médica (válida para qualquer especialidade) ou hospitalar tenha sido incorrida no âmbito do processo de fertilização para que seja considerada como passível de dedução do imposto sobre a renda da pessoa física da mulher.
Neste ponto específico, é importante que se diga que apesar de a Solução de Consulta não ter feito referência de forma expressa em relação às despesas incorridas com o congelamento de óvulos em si, isto é, as despesas que são incorridas pela mulher com o pagamento periódico de determinada importância para a manutenção dos óvulos congelados nas clínicas ou hospitais especializados, ao nosso ver, não se tem dúvidas de que esse custo também deveria ser alcançado pelo mesmo tratamento tributário diante do simples fato de igualmente ser uma despesa médica, a qual está inserida no âmbito do processo de fertilização.
A Receita Federal ainda deixou claro na referida Solução de Consulta a extensão do direito à dedução em questão, tendo asseverado que, apesar de reconhecer o interesse no tratamento como sendo do casal heterossexual (os consulentes, no caso), não seria permitida a dedução das despesas pelo cônjuge do gênero masculino em razão do disposto no art. 8º, §2º, II, da Lei nº 9.250/1995, que acaba restringindo a dedutibilidade aos pagamentos que são realizados "pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes". Por essa razão, a despesa somente será dedutível se incorrida pela paciente do gênero feminino, submetida ao procedimento médico de fertilização.
É de se ressaltar, ainda, que o tema também ganha contornos próprios no que se refere à pessoa jurídica. O custeio às empregadas, pelas pessoas jurídicas, das despesas direcionadas ao procedimento de armazenamento de óvulos e da FIV, pode ser considerado, para todos os fins, como valores despendidos com assistência médica ou hospitalar.
Assim, em nossa opinião, sendo um valor recebido a título de assistência médica ou hospitalar, a legislação trabalhista é clara no sentido de que ele não configura salário do empregado (a) (art. 458, §2º, IV, da CLT) e, justamente por não ser assim considerado, ele não seria alcançado pela incidência das contribuições previdenciárias e de terceiros (art. 28, §9º, "q", da Lei nº 8.212/91), devidas pelas pessoas jurídicas, cuja base de cálculo é a própria remuneração percebida pelo empregado.
Ainda, sob a perspectiva do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica, a nosso ver, os valores que são pagos pela pessoa jurídica a título de assistência médica ou hospitalar deveriam ser qualificados como dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda da companhia, por se referirem a despesas relacionadas com as funcionárias em favor da empresa empregadora, necessárias ao desempenho da atividade da empresa e à respectiva fonte produtora, portanto, classificadas como despesas operacionais para todos os fins (art. 47 da Lei nº 4.506/64 e 311, RIR/18).
Sobre este ponto específico, é importante que se diga que, em nosso entendimento, as despesas médicas incorridas tanto com o congelamento de óvulos quanto com o próprio FIV não estariam enquadradas na regra prevista no art. 13, V, Lei nº 9.249/95 e reproduzida no art. 372, §1º, do RIR/18. Isso porque, na nossa concepção, referido dispositivo trata sobre a possibilidade de dedução do IR pela pessoa jurídica na situação de despesas médicas que são acobertadas por planos de saúde custeados pela companhia, o que não é o caso, pelo menos na maior parte dos planos oferecidos, das despesas incorridas no âmbito do processo de fertilização.
Não obstante, mesmo a legislação do imposto de renda não sendo expressa quanto ao tratamento tributário que deve ser seguido pelas pessoas jurídicas que oferecem o benefício às suas empregadas para casos de congelamento de óvulos e FIV, entendemos que não lhe retira a natureza de despesa operacional na medida em que advém da contraprestação do trabalho dessas colaboradoras, portanto, necessárias à atividade e à manutenção da fonte produtora da empresa. Além disso, o fato de tal benefício ser estendido apenas às funcionárias do gênero feminino não deve ser entendido como um entrave à dedutibilidade, visto que inexiste qualquer limitação legal que condicione a dedutibilidade à extensão do benefício de forma ampla a indiscriminada.
Por seu turno, na esfera patrimonial do beneficiário do custeio, o valor dos serviços médicos ou hospitalares que é ressarcido ou pago pelo empregador como um benefício aos seus empregados, é considerado como isento ou não tributável pelo imposto de renda (art. 35, "p", do RIR/2018).
Nesse sentido, o que se verifica da análise da legislação tributária é que desde que devidamente comprovados, tanto o valor que é pago pelo empregador quanto o valor que é recebido pelo empregado a título de assistência médica ou hospitalar não serão alcançados pelo imposto de renda.
O que se observa é que, a despeito de se tratar de um tema considerado como atual e inovador, ele possui um tratamento adequado pelo direito tributário, que também se amolda (e assim deve ser) às constantes evoluções da sociedade.
*Bruna Marrara, Marco Behrndt e Bruna Miguel são, respectivamente, sócios e advogada do Machado Meyer Advogados
[1]"Cresce índice de mulheres que se tornam mães dos 30 aos 39 anos". Agência Brasil, 2020. Disponível em: https://agenciabrasil.ebc.com.br/geral/noticia/2020-12/cresce-indice-de-mulheres-que-se-tornam-maes-dos-30-aos-39-anos#:~:text=Na%20capital%2C%20a%20m%C3%A9dia%20%C3%A9,5%20anos%20no%20mesmo%20per%C3%ADodo>. Acesso em 10/08/2021.
"Cresce proporção de mulheres que tiveram filhos após os 30 anos". Agência IBGE Notícias, 2018. Disponível em: https://agenciadenoticias.ibge.gov.br/agencia-noticias/2012-agencia-de-noticias/noticias/22870-cresce-proporcao-de-mulheres-que-tiveram-filhos-apos-os-30-anos. Acesso em 11/08/2021.
