Como é sabido, em setembro de 2020, foi publicada a Lei Complementar (LC) nº 175, que definiu novas regras sobre o local de incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) dos planos de saúde e medicina; administração e gestão de fundos e clubes de investimento; administração de cartão de crédito ou débito e congêneres; administração de carteira de valores mobiliários; e arrendamento mercantil (leasing).
Desde a edição da LC nº 116/2003, via de regra, o ISS deve ser recolhido no município em que está localizado o estabelecimento do prestador dos serviços. Por sua vez, a LC nº 175/2020 determina que, para estes serviços em específico, o pagamento passa a ser devido no local em que se situa o tomador.
As novas diretrizes estão vigentes (efeitos práticos) desde 1º de janeiro de 2021 e devem respeitar o período de transição de sua implantação efetiva, que deve ocorrer de forma progressiva até 2023, momento em que a totalidade do imposto será do município do domicílio do tomador.
Indo de encontro a essas metas de transição, em 08/04/21 foi instalado o Comitê Gestor das Obrigações Acessórias (CGOA) do ISS, que já publicou seu Regimento Interno através da Resolução CGOA nº 01/2021 que, dentre outras responsabilidades, reforça o dever de regular a aplicação do padrão nacional dos deveres instrumentais do ISS, conhecidos como "obrigações acessórias".
Em 30/04/21 foi publicada a Resolução 02/2021, que cria o Grupo Técnico de Assuntos Tributários (GTAT), composto por 10 membros, exclusivamente servidores municipais. Também foi publicada a Resolução 03/2021, que institui o Grupo Técnico do Comitê Gestor das Obrigações Acessórias do ISS (GTCGOA), composto de 4 membros, sendo 2 indicados por entidades municipais e 2 pela Confederação Nacional das Instituições Financeiras (CNF).
Em que pese os esforços para a unificação de um leiaute padrão (escrituração fiscal) e distribuição dos recursos entre os 5.568 municípios brasileiros, a pergunta que se impõe é: qual é o impacto das novas regras para os municípios e contribuintes (âmbito prático e financeiro)?
A similitude entre os serviços abrangidos por esta LC está no fato de serem operações pulverizadas pelo Brasil. Exempli gratia, o imposto devido nas operações de serviços de administração de cartão de crédito ou débito, com as mudanças implementadas, passa a ser devido no município do titular do cartão.
Com a velocidade da era digital, há de se levar em conta, ainda, que os serviços financeiros estão cada vez mais tecnológicos, ofertando aos clientes novidades tais como o PIX, que é realizado de forma totalmente eletrônica e independente de agências físicas ou interações presenciais. No mesmo sentido, temos o cartão virtual que facilita as compras online, com mais segurança.
Nesse cenário, cabe trazer algumas reflexões.
Não está definido na LC nº 175/2020 quem responderá pela veracidade das informações sobre o domicílio do tomador dos serviços. Também não está especificado qual o critério de preponderância nos casos de múltiplos domicílios ou o que fazer no caso de domicílio no exterior. E o que é mais grave: a qual município competirá o ISS na hipótese de alteração de domicílio do tomador em momento posterior ao cadastro inicial sem a prévia comunicação ao prestador.
Outra alteração relevante diz respeito à vedação aos municípios de exigirem dos contribuintes não estabelecidos em seu território a entrega de outra obrigação acessória, a exigência de cadastros municipais, licenças e alvarás. Essa mudança certamente traz incerteza e insegurança quanto ao tratamento diferenciado aplicado somente aos serviços listados na LC nº 175/2020. Por exemplo, é de se indagar como ficará a exigência do CPOM (Cadastro de Empresas de Fora do Município), que gerou amplo debate entre os estudiosos e juristas desde a sua instituição.
Se por um lado, com a LC nº 175/2020, em tese não há mais dúvidas a respeito do município para o qual o imposto deve ser recolhido, há certeza quanto à dificuldade do cumprimento da norma e possíveis desdobramentos jurídicos.
Essa problemática não orbita apenas no lado do contribuinte. De acordo com o acompanhamento realizado pela Federação Nacional de Saúde Suplementar (FenaSaúde)[1], em fevereiro de 2021, dos mais de 5.500 municípios, apenas cerca de 30 já absorveram as novas regras do ISS. É o caso da cidade paulista de Santos, que publicou a LC nº 1.111/2020 e Uberlândia, cidade mineira que editou a LC nº 712/2020.
É de se preocupar que, a efetiva implantação do novo modelo - ISS devido no local em que se situa o tomador - já esteja em vigência (período de transição) e um baixo índice de cidades brasileiras tenham incorporado as regras em seus sistemas legislativos.
Também merece igual destaque a seara operacional. Atualmente, há municípios com sistemas muito tecnológicos e de fácil acesso aos contribuintes, mas também existem cidades em que a Prefeitura está muito aquém da infraestrutura esperada.
Para que a LC nº 175 tenha a efetividade esperada, é preciso que todos os municípios do Brasil estejam atualizados com os mesmos sistemas eletrônicos e, certamente, estamos muito longe dessa realidade, haja vista a nítida desigualdade que paira sobre as cidades brasileiras.
Nesta linha de raciocínio, pontuamos que a norma estabelece que será de responsabilidade do próprio contribuinte, o desenvolvimento de um sistema eletrônico de padrão unificado utilizado para cumprimento da obrigação acessória padronizada, sobre alíquotas, informações do domicílio bancário para o recebimento do ISS e arquivos da legislação vigente que versem sobre os serviços, nos termos do artigo 2º, §1º.
Esse ponto é de extrema relevância, pois, ainda que o tema evolua no Comitê Gestor (CGOA), é possível que o projeto recaia no aumento dos custos de conformidade dos contribuintes, sendo necessário observar o compliance dos gastos financeiros de modo a cumprir com as obrigações tributárias estabelecidas na legislação aplicável.
Pois bem. Para a implementação das obrigações acessórias faz-se necessária a observância dos princípios da isonomia, da ordem econômica, da eficiência, da praticabilidade, da razoabilidade, da proporcionalidade, da capacidade de colaboração e da supremacia do interesse público sobre o particular. Entre outros pontos, constata-se que a LC nº 175/2020 desconsiderou a tríplice dimensão do princípio da proporcionalidade (adequação, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito), que funciona como importante mecanismo para estabelecer os parâmetros de pertinência entre os meios e os fins em nosso ordenamento jurídico.
Regina Helena Costa enfatiza que a praticabilidade seria um princípio, dado seu alto grau de generalidade e função de delimitar a atuação do legislador. Enuncia que as leis tributárias devem ser exequíveis e que, apenas assim, conseguem atingir suas finalidades. Dito de outro modo, esse vocábulo compreende valor fundamental para a sociedade, qual seja, a viabilização da adequada execução do ordenamento jurídico no âmbito tributário. [2]
Em que pese a praticabilidade espelhe um princípio ao garantir sua função simplificadora, promovendo maior simplicidade para os contribuintes, a LC nº 175/2020 reflete uma falsa gentileza, na medida em que há absoluta transferência dos custos para a criação, gestão e adequado funcionamento deste sistema eletrônico de padrão unificado.
Não obstante, vale relembrar que este tema não é novo. Em 2016, o Governo já havia tentado introduzir alterações semelhantes referente ao local de incidência do ISS através da LC nº 157/2016. Todavia, esta medida foi suspensa pelo Supremo Tribunal Federal (STF) em 2018. Naquela oportunidade, o Ministro Alexandre de Moraes concedeu medida liminar na ADI nº 5.835, sob o argumento de que a regra é de difícil aplicação, podendo acarretar no aumento de conflitos e guerra fiscal entre os municípios, de modo que não atenderia ao princípio basilar do direito, qual seja, a segurança jurídica.
Por este motivo, a Confederação Nacional do Sistema Financeiro (CONSIF) e Confederação Nacional das Seguradoras (CNSeg) peticionaram nos autos da ADI nº 5.835, logo após a publicação da LC nº 175/2020, requerendo a manutenção da medida liminar concedida à LC nº 157/2016, sob a justificativa de que remanescem várias indeterminações normativas, com a consequente incerteza e insegurança jurídica dos procedimentos.
É nesse contexto que assistimos diversos embates jurídicos entre as imposições do Governo versus a realidade enfrentada pelos municípios e contribuintes. Por um lado, há a intenção de pulverizar a distribuição da arrecadação do ISS a todas as cidades, especialmente às menores que não contam com movimentação comercial estruturada, e de outro lado, diversos obstáculos que dificultam a operacionalização das novas diretrizes em um curto espaço de tempo.
Em contraste as nuances trazidas pelo complexo conteúdo da norma, tem-se cada vez mais próximo de se tornar realidade a implantação de uma reforma tributária, que visa justamente trazer simplificação e desburocratização de processos tributários. É notável que ambas as legislações transitam em sentidos opostos, de modo que podemos presenciar no futuro novos conflitos fiscais.
Resta claro que o sistema tributário brasileiro é demasiado complexo e que quaisquer reformas que tenham por finalidade trazer praticidade, justiça fiscal, equidade e segurança jurídica, bem como favoreçam ao federalismo fiscal, devem ser bem-vindas e aceitas pelos contribuintes.
No entanto, a discussão que se instaurou é que a famigerada LC nº 175/2020 caminha em sentido diametralmente oposto a esses propósitos de grande valor, sendo certo que, ao invés de desburocratizar processos, fomenta ainda mais conflitos de competência. Ademais, nos parece que trilha os mesmos passos da LC que lhe antecedeu, potencializando discussões de cunho legais e incentivando a guerra fiscal.
[1] A FenaSaúde representa 15 grupos de operadoras de planos e seguros privados de assistência à saúde e planos exclusivamente odontológicos.
[2] COSTA, Regina Helena. Praticabilidade e justiça tributária: exequibilidade de lei tributária e direitos do contribuinte. São Paulo: Malheiros, 2007, p. 92-93.
*Claudia Abrosio, advogada tributarista. Mestranda em Direito Constitucional e Processual Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC-SP). Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET)
*Paula Sacchi Carvalho, advogada tributarista atuante em instituição financeira. MBA em Gestão Tributária pela FIPECAFI. Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET)
