Devido à burocracia - que muitas vezes onera e atrapalha o dia a dia das organizações - é muito comum que empresas brasileiras optem por importar produtos por meio de terceiros, adotando os modelos de importação por encomenda ou por conta e ordem, ambos regulamentados pela legislação federal.
Entretanto, a utilização de uma dessas alternativas pode ser, ao mesmo tempo, uma solução para o negócio e uma fonte de problemas tributários. Os riscos decorrem principalmente da interpretação muitas vezes equivocada por parte das autoridades fiscais federais quanto à real importadora da mercadoria, e de um entendimento bastante agressivo dos Fiscos estaduais sobre o sujeito ativo e passivo do ICMS incidente no desembaraço aduaneiro.
Do ponto de vista aduaneiro, os principais problemas se verificam quando a fiscalização alega hipótese de interposição fraudulenta de terceiros, o que enseja desde a aplicação de multas pecuniárias até a pena de perdimento, ainda que ao arrepio dos requisitos de fraude e simulação exigidos pela lei. Desdobramentos de ordem penal também são comumente verificados em autuações desta natureza, a despeito da ausência de comprovação inequívoca dos elementos necessários à configuração do ilícito.
Outro impacto bastante comum decorrente das divergências quanto ao modelo de importação adotado refere-se ao IPI. Isso porque, quando se tem uma importação direta, o importador recolhe o imposto tanto no desembaraço quanto na revenda da mercadoria. Por outro lado, no caso de importação indireta, tanto o adquirente quanto o encomendante são considerados equiparados a industrial para fins de recolhimento do IPI na saída dos produtos importados.
Nesses casos, as autoridades fiscais tem desqualificado as importações diretas para considerá-las uma das modalidades de importação indireta (encomenda ou conta e ordem) para exigir o IPI na saída do estabelecimento que adquire os produtos do importador, aplicando muitas vezes a multa qualificada, sob a alegação de que houve intuito de disfarçar o real adquirente.
A despeito de a Receita Federal ter editado uma nova Instrução Normativa que aprimora as definições e critérios para qualificar e diferenciar as importações indiretas, fato é que, na prática, as autoridades fiscais criam diversos critérios e elementos para justificar a desconsideração da operação e a exigência de tributos e multas aduaneiras. Outro relevante impacto tributário decorrente das controvérsias relacionadas às importações indiretas é a definição do local do estabelecimento importador para fins de ICMS.
No geral, as autuações estaduais que versam sobre a matéria avaliam os fatos subjacentes à operação realizada pelo contribuinte para determinar o papel das partes envolvidas, a fim de concluir que, em realidade, se trata de importação por encomenda ou por conta e ordem. Em muitos casos, o Fisco considera que a trading ou o estabelecimento importador tem o papel de mero intermediário da operação, desconsiderando-o como contribuinte para exigir o ICMS do suposto real adquirente da mercadoria importada seria o destinatário.
A bem da verdade, ao longo dos anos a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo ("SEFAZ-SP") adotou diversos critérios para determinar qual estado para onde é devido o ICMS na importação, sendo que atualmente se concentra em verificar onde se localiza o estabelecimento que arcou com todos os custos da operação de importação, a fim de elegê-lo como o responsável pelo ICMS devido na importação.
No âmbito judicial, o Tribunal de Justiça de São Paulo (TJSP) tem proferido decisões discrepantes, ora acatando o entendimento fazendário de que os termos do contrato firmado entre a importadora e a encomendante evidenciam que a primeira atuou como mera intermediária, ora aplicando o critério da entrada física da mercadoria para fins de incidência do ICMS, independente do fato de se tratar de importação sob encomenda ou por conta e ordem, ou, ainda, decidindo que o ICMS haverá de ser recolhido no estado em que houve a circulação jurídica da mercadoria, com fundamento em interpretação de precedentes do Superior Tribunal de Justiça (STJ) de que o ICMS é devido ao local onde está localizado o destinatário da mercadoria.
No âmbito do STJ e Supremo Tribunal Federal (STF), as Cortes Superiores têm apenas mantido o entendimento proferido pelos Tribunais locais, sob o argumento de que não é possível se reanalisar os fatos e provas que motivaram o Tribunal local. Portanto, não há aprofundamento fático, nem jurídico, da discussão.
Atualmente, a controvérsia na jurisprudência aguarda um possível desfecho com o julgamento do ARE 665.134, atualmente em repercussão geral perante o STF (Tema nº 520), colocado na pauta de julgamento do dia 17 de abril de 2020.
O leading case teve origem em ação proposta contra o estado de Minas Gerais, na qual se discute o sujeito ativo do ICMS incidente em operação de importação de matéria-prima importada através de estabelecimento localizado no estado de São Paulo e posteriormente remetida ao estado de Minas Gerais para industrialização, mas cujo destinatário do produto acabado, para posterior comercialização, será o estabelecimento localizado em São Paulo.
Nesse caso, o contribuinte suscita a violação ao art. 155, §2º, inciso IX, alínea "a", da Constituição Federal ("CF"), que dispõe sobre a incidência do ICMS na importação, para defender que a competência para a cobrança do imposto é do Estado no qual estiver situado o estabelecimento do destinatário final da mercadoria. No caso em discussão, o contribuinte entende que o ente competente é o Estado de São Paulo.
Ao reconhecer a repercussão geral do tema, o ministro Joaquim Barbosa mencionou que em diversos precedentes o STF interpretou o art. 155, §2º, inciso IX, alínea "a", da CF para confirmar que o sujeito ativo do ICMS na importação de mercadorias é o Estado em que estiver localizado o destinatário final da operação. Contudo, as autoridades fiscais e tribunais locais têm interpretado o conceito de "destinatário final" com base em diferentes critérios, tais como o econômico e o jurídico, gerando decisões conflitantes.
Nesse contexto, o ministro concluiu que a característica dos contratos de importação - por conta e ordem de terceiros e por encomenda - são elementos imprescindíveis para a caracterizar o importador como destinatário final ou como mero intermediário na operação, e que a "entrada física" da mercadoria no estabelecimento é outro dado que deve ser analisado de forma mais aprofundada pela Corte.
Apesar do ARE 665.134 não tratar especificamente das operações de importação por encomenda, há a expectativa de que o STF se pronuncie sobre o sujeito ativo do ICMS na importação e, assim, tenha repercussão na controvérsia atualmente enfrentada pelos tribunais locais em autuações que versam, principalmente, sobre operações envolvendo importadoras ou trading companies. Outra expectativa é que a solução a ser dada pelo Supremo sirva também para definir quem seria o destinatário final em importações realizadas por filial localizada em outro estado, que posteriormente remete a mercadoria para revenda ou industrialização em estabelecimento localizado em outro Estado.
Ainda sobre esse tema, é importante destacar a Ação Cível Originária nº 1.076 (1) promovida pelo Estado do Mato Grosso do Sul (MS), em que se busca reconhecer a legitimidade ativa desse Estado para cobrar o ICMS na importação de gás natural da Bolívia que entra no país pelo estabelecimento da Petrobras. Em 2007, quando da concessão da liminar para que o estado do MS possa exigir o imposto, o ministro Ricardo Lewandowski mencionou que o sujeito ativo do ICMS é o estado em que está localizado o destinatário jurídico do bem, ou seja, o estabelecimento importador. Essa decisão pode ser um precedente relevante para a apreciação do leading case pelo STF.
A definição da controvérsia quanto ao estado competente para arrecadar o ICMS na importação, bem como uma atuação mais criteriosa do fisco federal quanto às hipóteses de interposição fraudulenta, são fundamentais para que as importações indiretas se tornem um instrumento mais seguro nas operações de comércio exterior.
*Adriana Stamato, Marcelle Silbiger e Steffania Scomparin são, respectivamente, sócia e associadas de Trench Rossi Watanabe
(1) A Ação Cível Originária nº 1076 está pendente de decisão final
