Fisco e contribuinte são lados de uma mesma moeda. Para fazer frente a suas despesas e funções sociais, o Estado tem o poder de arrecadar dos particulares tributos e, assim, gerar receitas. Se por um lado o fisco precisa dos contribuintes para arrecadar, por outro o contribuinte deve contribuir no limite de sua capacidade contributiva e dentro da legalidade. Fisco e contribuinte são iguais perante a lei, ambos com direitos e deveres a respeitar.
Ao longo dos anos, várias mudanças e melhorias foram introduzidas em nossa legislação tributária, especificamente para fins de imposto de renda (fim da correção monetária de balanço, adoção da universalidade, criação das regras de preços de transferência, regras de subcapitalização, convergência contábil ao padrão IFRS, entre outras).
Com os ajustes na legislação, vários planejamentos tributários foram reduzidos com ampliação da base tributável. O ambiente de certeza fiscal e segurança jurídica, com menores dúvidas e interpretações, favorece um ambiente de menor contencioso e litígio tributário, capaz de atrair mais investimentos e negócios. A previsibilidade no ambiente de tributação engrandece o sistema.
Certo é que qualquer medida a ser adotada deve sempre buscar trazer o contribuinte à formalidade.
Tema relevante e que colocou em xeque a segurança jurídica e a certeza das relações entre fisco e contribuinte foi a matéria referente ao ágio nas reorganizações societárias, especialmente quando gerado dentro de um mesmo grupo econômico.
A legislação tributária, pós Plano Real através da Lei 9.532/1997, regulou a amortização do ágio gerado em aquisições de participações societárias. Para tanto, a participação societária deveria ser avaliada pelo método de equivalência patrimonial e o sobrepreço deveria estar fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida com posterior incorporação, fusão ou cisão entre empresa adquirente ou adquirida. A Lei 9.532/1997 não vedava o aproveitamento fiscal desse ágio pelo fato de resultar de operações entre partes dependentes.
Somente após a Lei 12.973/2014 passou a existir dispositivo legal expresso vedando a dedutibilidade de despesas de amortização de ágio gerado entre partes dependentes. Claro, portanto, que antes de 2015 não havia qualquer dispositivo legal expresso nesse sentido.
Vale evidenciar que operações realizadas entre partes de um mesmo grupo econômico não são vedadas. Ao contrário. A legislação brasileira em inúmeras oportunidades as reconhece como válidas mas impõe que sejam realizadas em condições de mercado. A este respeito vide as regras de preços de transferência para efeitos de IRPJ e CSL, regras de interdependência para efeitos de IPI e regras de distribuição disfarçada de lucros, que exigem a busca de preços de mercado ou sem favorecimento (condições comutativas) nas relações entre empresas do mesmo grupo.
Reorganizações com geração de ágio entre partes dependentes não podem ser por si só qualificadas como dolosas e equiparadas a operações simuladas ou fraudulentas. Ao tratar do tema, a Lei 12.973/2014 não impôs qualquer agravamento de penalidade em caso de dedução destas despesas se as reorganizações ocorrerem entre partes dependentes. Se a nova lei não agravou a conduta, tendo apenas imposto a sua não dedutibilidade, não pode admitir na vigência de uma outra legislação que a conduta fosse penalizada com multas qualificadas.
A Câmara Superior de Recursos Fiscais julgava a matéria sempre pelo famigerado voto de qualidade a favor do fisco pelo mero fato de se tratar de operações entre partes dependentes. Tais decisões, especialmente quanto às multas agravadas, ferem o artigo 112 do Código tributário Nacional (CTN) que consagra o princípio do in dubio pro reo. Em um cenário de dúvida razoável e objetiva quanto à interpretação e à aplicação da legislação tributária, consubstanciada no empate de votação, prevalece a máxima do in dubio pro contribuinte. Com a nova legislação atribuindo vitória ao contribuinte no caso de empate (Lei 13.988/2020), espera-se que volte a prevalecer a segurança jurídica a estas decisões no seu mérito e em especial às penalidades, face ao princípio da retroatividade benigna consagrado pelo artigo 106 do CTN.
Operações verdadeiras, realizadas com legítimos propósitos empresariais, sem artificialismos, sem máculas ao Direito Civil, que fogem às simples reavaliações espontâneas ou efêmeras, não devem ser desqualificadas ou agravadas pelo simples fato de terem sido realizadas entre partes dependentes.
Atualmente há nas esferas administrativa e judicial mais de 300 casos de litígio entre fisco e contribuinte. Matérias derrubadas pelo voto de qualidade na vigência da antiga lei (posto que o empate favorecia o fisco) estão sendo levadas ao judiciário, que lhes reconhece e dá guarida face à afronta gritante ao princípio da estrita legalidade em matéria tributária, o qual, nesta matéria, possui contornos ainda mais rígidos.
No atual cenário de discussão de reforma tributária, certo é que somente a segurança jurídica nas relações entre fisco e contribuinte fortalecerá o sistema. A ânsia arrecadatória não pode jamais prevalecer sobre princípios tributários constitucionais. Os governos e suas interpretações tendenciosas passam. A Constituição da República Federativa do Brasil fica!
*Luciana Rosanova Galhardo é sócia da área tributária de Pinheiro Neto Advogados e mestre em Direito Tributário pela Universidade de São Paulo
