Até então apurado em São Paulo, tomando-se por base de cálculo o dobro do valor de sua mídia física, o ICMS incidente sobre tal operação passa, a partir da edição do referido decreto, a ser exigido com base no valor total negociado em nota. Mas não é só. Não bastasse elevar significativamente o custo da operação aumentando a base de cálculo do tributo, o decreto estadual prestou-se a disciplinar uma nova hipótese de incidência do imposto, qual seja, a comercialização eletrônica, via download, destes programas.
É fato que a questão afeta à tributação dos softwares já foi discutida 17 anos atrás quando do julgamento, pelo STF, do Recurso Especial nº 176.626-3. Contudo, o cerne da discussão há época era outro. Buscou-se ali identificar e segregar, para fins de tributação, duas operações distintas: (i) a cessão de direito de uso e (ii) a venda de mercadoria (ainda que de ínfimo valor, a mídia, via de regra em formato CD-ROOM).
A problemática que se coloca agora, todavia, em nada se assemelha ao debate do passado. A figura do suporte físico dá lugar à transferência eletrônica de dados, sendo certo que qualquer argumentação que se busque aproveitar da decisão anterior sob este fundamento, de pronto, cai por terra. Ficamos então apenas com o programa de computador em si, bem imaterial, e a forma como este é comercializado. Assim, o que se propõe aqui é a análise do modelo jurídico de aquisição dos softwares.
Com efeito, em consonância ao art. 9º da Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no país será objeto de contrato de licença. Prosseguindo com a leitura do referido texto de lei, este vem prescrever hipótese específica de exceção nas hipóteses de transferência de tecnologia, registrando em seu artigo 11 que, nos casos de transferência de tecnologia de programa de computador, o Instituto Nacional de Propriedade Industrial fará o registro dos respectivos contratos, para que produzam efeitos em relação a terceiros.
Depreende-se de ambos os artigos acima mencionados que, como regra geral, os contratos de compra e venda de programas de computador são, por lei, contratos de licença de uso e por esta razão, definitivamente não envolvem a transferência da titularidade de direitos. Inexistindo transferência da titularidade, por consequência, não se pode admitir que tenha ocorrido a circulação do bem comercializado, seja ele corpóreo ou não, como o são os softwares.
Repise-se: os contratos de licença de uso de software correspondem, regra geral, a cessões do direito uso e, por consequência, não envolvem a transferência da titularidade. Por seu turno, o termo 'circulação' enunciado no inc. II do art. 155 da Constituição Federal faz referência, de forma necessária, à transferência da propriedade.
Logo, na medida em que tais operações não envolvem transferência, afasta-se qualquer possibilidade de tributação pelo ICMS - haja vista a conclusão lógica e necessária de não ocorrer a circulação jurídica do bem, verbo essencial para a configuração da hipótese de incidência do mencionado imposto.
Neste sentido, inclusive, já se posicionou, na sistemática de repercussão geral, o próprio STF quando do julgamento do Recurso Especial nº 540.829, ao deliberar que a alínea "a" do inciso IX do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, na redação da EC 33/2001, faz incidir o ICMS na entrada de bem ou mercadoria importados do exterior, somente se de fato houver circulação de mercadoria, caracterizada pela transferência do domínio (compra e venda). Este, ademais, sempre foi o entendimento majoritário dos juristas e de grande parte dos tribunais.
Exceção a esse cenário seria o comprador do software vir adquirir não apenas a licença do programa, mas também a sua propriedade, nos termos quanto prevê o art. 11 da Lei nº 9.609/98. Nesta hipótese, retornaríamos à problemática da conceituação dos programas de computador, se mercadoria ou não, não objeto de análise neste artigo.
Ocorre, contudo, que o STF, ao reanalisar a matéria dos softwares agora sob a ótica das transferências eletrônicas - downloads - especificamente no julgamento da liminar pleiteada nos autos da ADI 1.945-MT, equivocadamente retorna aos conceitos explorados na decisão de 1998 (RE nº 176.676-3) deixando de se atentar para dois pontos fundamentais aqui apontados. São eles: (i) a inexistência do suporte físico e (ii) a natureza jurídica das operações praticadas. Ora, se os efeitos disciplinados pela própria lei encerram a cessão do direito de uso, e não a transferência de titularidade, definitivamente não se pode falar em circulação do bem comercializado e, por consequência, não há como sustentar a subsunção do fato - aquisição onerosa de software por meio de download - à norma jurídica de incidência do ICMS.
Assim, resta evidente a impossibilidade formal e técnica de criação de uma nova hipótese de incidência do ICMS sobre as operações de aquisição onerosa de programas de computador por transferência eletrônica quando não confirmada a efetiva transferência de titularidade destes programas, como pretende o Decreto Estadual nº 61.522/15, sob pena de violação, dentre outros dispositivos, à norma constitucional de repartição das competências tributárias.
* Daniela Floriano é coordenadora do Contencioso Administrativo Tributário do escritório Rayes & Fagundes Advogados Associados e professora dos cursos de pós-graduação do IBET
